— налога на прибыль организаций;
— налога на добавленную стоимость (за исключением НДС, который они платят при ввозе товаров на территорию России);
— налога на имущество организаций;
— единого социального налога.
Индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату ЕСХН, освобождены от уплаты:
— налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности);
— налога на добавленную стоимость (за исключением НДС, который они платят при ввозе товаров на территорию РФ);
— налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности);
— единого социального налога.
Иные налоги и сборы, в том числе и земельный налог, уплачиваются организациями и индивидуальными предпринимателями, перешедшими на уплату единого сельскохозяйственного налога, в соответствии с общим режимом налогообложения.
В соответствии с пунктом 7 статьи 346.35 НК РФ главы 26.4 "Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции" НК РФ при выполнении соглашения, предусматривающего условия раздела произведенной продукции в соответствии с пунктом 1 статьи 8 Федерального закона от 30 декабря 1995 года N 225-ФЗ "О соглашениях о разделе продукции", инвестор уплачивает земельный налог.
Следует иметь в виду, что по решению соответствующего законодательного (представительного) органа государственной власти или представительного органа местного самоуправления инвестор может быть освобожден от уплаты региональных и местных налогов и сборов, в том числе и земельного налога, поскольку он является местным.
Согласно статье 25 Земельного кодекса РФ указанные в статье 388 НК РФ права на земельные участки возникают по основаниям, установленным гражданским законодательством, федеральными законами, и подлежат государственной регистрации в соответствии с Федеральным законом от 21 июля 1997 года N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее Закон N 122-ФЗ). Рассматриваемые права на земельные участки удостоверяются документами в соответствии с Федеральным законом N 122-ФЗ (ст.26 ЗК РФ).
Согласно статье 15 ЗК РФ земельные участки, приобретенные гражданами и юридическими лицами по основаниям, предусмотренным законодательством Российской Федерации, являются их собственностью.
В постоянное (бессрочное) пользование земельные участки предоставляются государственным и муниципальным учреждениям, федеральным казенным предприятиям, а также органам государственной власти и органам местного самоуправления (гражданам земельные участки в постоянное (бессрочное) пользование не предоставляются).
Право постоянного (бессрочного) пользования находящимися в государственной или муниципальной собственности земельными участками, возникшее у граждан или юридических лиц до введения в действие ЗК РФ (до 30 октября 2001 г.), сохраняется (ст.20 ЗК РФ).
Право пожизненного наследуемого владения земельным участком, находящимся в государственной или муниципальной собственности, приобретенное гражданином до введения в действие ЗК РФ, сохраняется (предоставление земельных участков гражданам на праве пожизненного наследуемого владения после введения в действие ЗК РФ не допускается).
Распоряжение земельным участком, находящимся на праве пожизненного наследуемого владения, не допускается, за исключением перехода прав на земельный участок по наследству (государственная регистрация перехода права пожизненного наследуемого владения земельным участком по наследству проводится на основании свидетельства о праве на наследство).
Следует иметь в виду, что предоставление в собственность граждан земельных участков, ранее предоставленных им в пожизненное наследуемое владение, сроком не ограничивается (п.3 ст.3 Федерального закона от 25 октября 2001г. N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации"). Тем не менее в некоторых населенных пунктах складывается практика установления предельных сроков для обязательной перерегистрации гражданами земельных участков, что следует рассматривать как нарушение данной нормы.
Граждане, имеющие земельные участки в пожизненном наследуемом владении, имеют право приобрести их в собственность. Каждый гражданин имеет право однократно бесплатно приобрести в собственность находящийся в его пожизненном наследуемом владении земельный участок, при этом взимание дополнительных денежных сумм помимо сборов, установленных федеральными законами, не допускается (п.3 ст.21 ЗК РФ).
Если в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним отсутствует информация о существующих правах на земельные участки, плательщики земельного налога определяются на основании государственных актов, свидетельств и других документов, выданных физическим или юридическим лицам до вступления в силу Закона N 122-ФЗ. Они имеют равную юридическую силу с записями в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним.
В частности, на сегодняшний день признаются действительными и имеют равную юридическую силу с записями в Едином государственном реестре следующие документы:
— государственные акты на право собственности на землю, пожизненного наследуемого владения, бессрочного (постоянного) пользования землей по формам, утвержденным постановлением Совмина РСФСР от 17 сентября 1991 года N 493;
— свидетельство о праве собственности на землю по форме, утвержденной постановлением Правительства РФ от 19 марта 1992 года N 177;
— свидетельство о праве собственности на землю по форме, утвержденной Указом Президента РФ от 27 октября 1993 года N 1767 "О регулировании земельных отношений и развитии аграрной реформы в России".
И еще. В письме ФНС России от 29 апреля 2005 года N 21-4-04/154@ "О земельном налоге" сообщается, что земельный налог уплачивается по тем земельным участкам, в отношении которых на организации и физических лиц, в том числе индивидуальных предпринимателей, зарегистрированы права, указанные в пункте 1 статьи 388 НК РФ. Следовательно, обязанность по уплате земельного налога организациями и физическими лицами, включая индивидуальных предпринимателей, возникает с момента государственной регистрации права собственности, права постоянного (бессрочного) пользования и права пожизненного наследуемого владения на земельные участки. Об этом же говорится и в письме Минфина России от 25 мая 2005 года N 03-06-02-04/33.
До момента государственной регистрации указанных прав плательщиком земельного налога остается прежний правообладатель, — подчеркивается в упомянутом выше письме Минфина России.
Из этих писем можно сделать вывод, что если право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования или право пожизненного наследуемого владения на земельный участок не зарегистрировано, то обязанность по уплате земельного налога у нового правообладателя не возникает.
Следует иметь в виду, что представители налоговой службы в своем письме N 21-4-04/154@ дали понять, что собираются штрафовать организации, не принимающие меры по государственной регистрации земельных участков. В данном случае согласно статье 110 НК РФ должны применяться меры ответственности при совершении умышленного (по неосторожности) налогового правонарушения, предусмотренные статьей 120 (или 122) НК РФ. При этом налоговые органы на местах должны учитывать нормы Гражданского кодекса РФ и Закона N 122-ФЗ, а также условия договоров (в том числе в отношении сроков государственной регистрации объектов и ответственности сторон).
А представители финансового ведомства обратили внимание на следующее. В соответствии с пунктом 3 статьи 551 Гражданского кодекса РФ в случае, когда одна из сторон уклоняется от государственной регистрации перехода права собственности на недвижимость, суд вправе по требованию другой стороны вынести решение о государственной регистрации перехода права собственности. Сторона, необоснованно уклоняющаяся от государственной регистрации перехода права собственности, должна возместить другой стороне убытки, вызванные задержкой регистрации.
Объектом обложения земельным налогом согласно статье 389 НК РФ являются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (в Москве и Санкт-Петербурге — в пределах города), на территории которого введен налог.
Земельный участок — это часть поверхности земли (в том числе поверхностный почвенный слой), границы которой описаны и удостоверены в установленном порядке уполномоченным государственным органом, а также все, что находится над и под поверхностью земельного участка, если иное не предусмотрено федеральными законами о недрах, об использовании воздушного пространства и иными федеральными законами (ст.1 Земельного кодекса РФ).
Для выявления границ земельного участка, как правило, используются землеустроительная документация, материалы межевания объектов землеустройства, карты (планы) объекта землеустройства, утвержденный внутрихозяйственный землеустроительный проект. Более же полно географическое описание и юридико-техническое удостоверение земельного участка закреплены в документах государственного земельного кадастра.
Государственный кадастровый учет земельных участков проводится в системе государственного земельного кадастра путем внесения сведений о земельном участке в Единый государственный реестр земель.
Согласно Федеральному закону от 2 января 2000 года N 28-ФЗ "О государственном земельном кадастре" государственный кадастровый учет земельных участков — это описание и индивидуализация в Едином государственном реестре земель земельных участков, в результате чего каждый земельный участок получает такие характеристики, которые позволяют однозначно выделить его из других земельных участков и осуществить его качественную и экономическую оценки. Государственный кадастровый учет земельных участков сопровождается присвоением каждому земельному участку кадастрового номера.
В Едином государственном реестре земель содержатся следующие сведения о земельном участке:
— кадастровый номер;
— местоположение (адрес);
— площадь;
— категория земель и разрешенное использование земельного участка;
— зарегистрированные в установленном порядке вещные права и ограничения (обременения);
— описание границ земельного участка, его отдельных частей;
— экономические характеристики, в том числе размеры платы за землю;
— качественные характеристики, в том числе показатели состояния плодородия земель для отдельных категорий земель;
— наличие объектов недвижимого имущества, прочно связанных с земельными участками.
В силу пункта 2 статьи 6 ЗК РФ для включения земельного участка в земельно-правовые отношения и, как следствие, признания его объектом налогообложения он должен быть индивидуально определен: иметь закрепленные в правоустанавливающих документах границы, местоположение, площадь, целевое назначение и разрешенное использование. Все эти данные учитываются в системе земельного кадастра.
Моментом возникновения или моментом прекращения существования земельного участка как объекта государственного кадастрового учета в соответствующих границах является дата внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр земель (п.3 ст.14 Закона N 28-ФЗ).
Следовательно, если земельный участок не включен в Государственный земельный кадастр в порядке, установленном статьей 70 ЗК РФ и Федеральным законом от 2 января 2000 года N 28-ФЗ "О государственном земельном кадастре", то, по мнению автора, объектом налогообложения он признаваться не может.
Кроме того, согласно пункту 2 статьи 389 НК РФ не признаются объектом налогообложения все земельные участки, изъятые из оборота, а также земли, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, но не все, а только: